危害稅收征管

　　【重點(diǎn)法條】

　　第二百零一條　納稅人采取偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支 出或 者不列、少列收入，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)的手段，不繳或者少繳應(yīng)納稅款，偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分之十以上不滿百分之三十并且偷稅數(shù)額在一萬(wàn)元以上不滿十萬(wàn)元的，或者因偷稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次行政處罰又偷稅的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處偷稅數(shù)額一倍以上五倍以下罰金；偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分之三十以上并且偷稅數(shù)額在十萬(wàn)元以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處偷稅數(shù)額一倍以上五倍以下罰金。

　　扣繳義務(wù)人采取前款所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數(shù)額占應(yīng)繳稅額的百分之十 以上并且數(shù)額在一萬(wàn)元以上的，依照前款的規(guī)定處罰。

　　對(duì)多次犯有前兩款行為，未經(jīng)處理的，按照累計(jì)數(shù)額計(jì)算。

　　【相關(guān)法條】　《刑法》第204條第2款、第211～212條；2002年11月4日 最高人民法院《關(guān)于審理偷稅抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問(wèn)題的解釋》；最高人民法院 2002年4月8日《關(guān)于審理非法生產(chǎn)、買賣武裝部隊(duì)車輛號(hào)牌等刑事案件具體應(yīng)用法律若干問(wèn)題的解釋》第3條第1款。

　　【意思分解】

　　1.本條規(guī)定的是偷稅罪。其犯罪主體是特殊主體，即僅為納稅人或者扣繳義務(wù)人，但其他人可成為本罪的共犯。根據(jù)第211條規(guī)定，單位也可構(gòu)成偷稅罪。

　　2.偷稅罪的客觀行為實(shí)際上為不繳、少繳應(yīng)納稅款或不繳、少繳已扣、已收稅款。根據(jù)本 條以及上述《偷稅抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問(wèn)題的解釋》第1條的規(guī)定，本罪客觀方面法定的具體表現(xiàn)方式有五種，一是偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿和記賬憑證，使納稅的真實(shí)和直接依據(jù)喪失；二是在賬簿上多列支出或不列、少列收入，使應(yīng)納稅額變少；三是拒不向稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)；四是向稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行虛假納稅申報(bào)；五是繳納稅款后，以假報(bào)出口或者其他欺騙手段，騙取所繳納的稅款。可見(jiàn)，偷稅與漏稅是不同的，偷稅是行為人故意的、積極實(shí)施造成不繳、少繳的事實(shí)，而漏稅是無(wú)意識(shí)的（非故意的）或者因稅務(wù)機(jī)關(guān)工作上過(guò)失造成的，即行為人是無(wú)過(guò)錯(cuò)導(dǎo)致少繳、不繳的事實(shí)。

　　3.偷稅罪是數(shù)額犯，在構(gòu)成要件方面，要求偷稅行為必須達(dá)到一定的數(shù)額程度才可構(gòu)成偷稅罪。有兩種法定的情形，一是偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的10%并且在1萬(wàn)元以上，另一種情形是因偷稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次行政處罰又偷稅的，這種情形并不必然要求偷稅數(shù)額達(dá)10%以上且1萬(wàn)元的標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于多次偷稅行為未經(jīng)處理的，按照累計(jì)數(shù)額計(jì)算。

　　4.根據(jù)上述《關(guān)于審理非法生產(chǎn)、買賣武裝部隊(duì)車輛號(hào)牌等刑事案件具體應(yīng)用法律若干問(wèn) 題的解釋》，注意這樣的一種特殊形式的偷稅行為定性，即使用偽造、變?cè)臁⒈I竊的武裝部隊(duì)車輛號(hào)牌，不繳或者少繳應(yīng)納的車輛購(gòu)置稅、車輛使用稅等稅款，如果偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分之十以上且偷稅數(shù)額在一萬(wàn)元以上的，也依照本條的規(guī)定即直接以偷稅罪定罪處罰。（由于上述司法解釋主要是對(duì)刑法第375“偽造、變?cè)?、買賣武裝部隊(duì)證件、印章罪”與 “盜竊、搶奪武裝部隊(duì)證件、印章罪”所作的解釋，而該條并非我們復(fù)習(xí)過(guò)程中的重點(diǎn)法條，故對(duì)此司法解釋中需要注意的內(nèi)容在這里點(diǎn)明。）

　　【重點(diǎn)法條】

　　第二百零四條　以假報(bào)出口或者其他欺騙手段，騙取國(guó)家出口退稅款，數(shù)額較大的，處五年以下 有期徒刑或者拘役，并處騙取稅款一倍以上五倍以下罰金；數(shù)額巨大或者有其他嚴(yán)重情節(jié)的，處五年以上十年以下有期徒刑，并處騙取稅款一倍以上五倍以下罰金；數(shù)額特別巨大或者有其他特別嚴(yán)重情節(jié)的，處十年以上有期徒刑或者無(wú)期徒刑，并處騙取稅款一倍以上五倍以下罰金或者沒(méi)收財(cái)產(chǎn)。　納稅人繳納稅款后，采取前款規(guī)定的欺騙方法，騙取所繳納的稅款的，依照本法第二百零一 條的規(guī)定定罪處罰；騙取稅款超過(guò)所繳納的稅款部分，依照前款的規(guī)定處罰。

　　【相關(guān)法條】　《刑法》第201、212條；2002年9月9日最高人民法院《 關(guān)于審理騙取出口退稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問(wèn)題的解釋》第7、9條。

　　【意思分解】

　　1.本條規(guī)定的是騙取出口退稅罪。騙取出口退稅罪實(shí)質(zhì)為沒(méi)有繳納稅款而采取假報(bào)出口等欺詐手段騙取國(guó)家的出口退稅款，或者雖然繳納了稅款，但行為人騙取出口退稅的數(shù)額已超過(guò)其所繳納的稅款。在主觀方面，要求行為人具有騙取國(guó)家稅款的目的?？梢?jiàn)，本罪實(shí)際為在出口退稅環(huán)節(jié)騙取國(guó)家稅款的行為。

　　2.注意上述司法解釋的兩個(gè)小問(wèn)題：一是關(guān)于本罪的既遂與未遂界限問(wèn)題，該解釋第7條規(guī) 定“實(shí)施騙取國(guó)家出口退稅行為，沒(méi)有實(shí)際取得出口退稅款的，可以比照既遂犯從輕或者減輕處罰”，這表明本罪既遂與未遂的區(qū)別在于是否實(shí)際騙取了國(guó)家稅款；二是與本罪相伴隨實(shí)施的其他相關(guān)罪行之處理原則，該解釋第9條規(guī)定：“ 實(shí)施騙取出口退稅犯罪，同時(shí)構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪等其他犯罪的，依照刑法處罰較重的規(guī)定定罪處罰”。

　　3.注意區(qū)分本罪與偷稅罪的界限。行為人本無(wú)出口產(chǎn)品，也未繳納稅款，而假報(bào)出口騙取出口退稅款的自然構(gòu)成騙取出口退稅罪。行為人已繳納稅款后，又采用欺騙方法，騙取所交納稅款的，依照本條第2款規(guī)定，構(gòu)成偷稅罪。因?yàn)樵诖饲闆r下，行為人騙回的是本人所交納的稅款，相當(dāng)于應(yīng)當(dāng)納稅而沒(méi)有納稅，屬于偷稅的性質(zhì)；但對(duì)于騙取稅款超過(guò)所交納的稅款部分，則成立騙取出口退稅罪，此時(shí)納稅人同時(shí)構(gòu)成了偷稅罪和騙取出口退稅罪，實(shí)行數(shù)罪并罰，這是法律的特別規(guī)定，也是一個(gè)特殊的現(xiàn)象。

　　4.根據(jù)第212條之規(guī)定，在對(duì)騙取出口退稅行為定罪量刑時(shí)，如果行為人被判處罰金、沒(méi)收 財(cái)產(chǎn)刑的，在執(zhí)行財(cái)產(chǎn)刑前，應(yīng)當(dāng)優(yōu)先由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳稅款和所騙取的出口退稅款，即遵循優(yōu)先追繳稅款的原則，然后對(duì)犯罪分子剩余財(cái)產(chǎn)部分，再執(zhí)行財(cái)產(chǎn)刑。

　　【重點(diǎn)法條】

　　第二百零九條　偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造的可以用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的，處三年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處二萬(wàn)元以上二十萬(wàn)元以下罰金；數(shù)量巨大的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處五萬(wàn)元以上五十萬(wàn)元以下罰金；數(shù)量特別巨大的，處七年以上有期徒刑，并處五萬(wàn)元以上五十萬(wàn)元以下罰金或者沒(méi)收財(cái)產(chǎn)?！?　偽造、擅自制造或者出售偽造、擅自制造的前款規(guī)定以外的其他發(fā)票的，處二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處或者單處一萬(wàn)元以上五萬(wàn)元以下罰金；情節(jié)嚴(yán)重的，處二年以上七年以下有期徒刑，并處五萬(wàn)元以上五十萬(wàn)元以下罰金?！》欠ǔ鍪劭梢杂糜隍_取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的，依照第一款的規(guī)定處罰。